Podatek od nieruchomości. Cz. 3. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynków (lub ich części) oraz gruntów

Minister Finansów ustala corocznie maksymalne stawki dla poszczególnych grup podatkowych w drodze obwieszczenia. Rady poszczególnych gmin z kolei ustalają dla terenu danej gminy obowiązujące w danym roku stawki podatkowe podatku od nieruchomości. Oczywiście, taki tryb postępowania nie dotyczy opodatkowania budowli, ponieważ według ustawy podlegają one opodatkowaniu od wartości ewidencyjnej nieruchomości przedsiębiorcy.

Ustanowiono więc podgrupy podatkowe i stawki dla:

• budynków mieszkalnych,
• budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej lub budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,
• budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym,
• budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych,
• budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Odnośnie wysokości stawek:

• najniższą stawkę maksymalną przewidziano w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a UPOL dla budynków mieszkalnych lub ich części,
• znacznie wyższą dla budynków pozostałych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e UPOL),
• jeszcze wyższą dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (art. 5 ust. 2 pkt 2 lit. c),
• a najwyższą dla budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, z wyjątkiem budynków lub ich części przydzielonych na potrzeby bytowe osób zajmujących lokale mieszkalne, oraz od części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 2 pkt 2 lit. b UPOL).

W roku 2017 obowiązują następujące stawki maksymalne podatku od budynków lub ich części:

• dla budynków mieszkalnych – 0,51 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,
• dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 17,31 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,
• dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym – 8,06 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,
• dla budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń – 4,27 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,
• dla budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego – 5,78 zł od 1 m² powierzchni użytkowej.

Stawka podatkowa podgrupy drugiej (dot. budynków związanych z działalnością gospodarczą lub na nią zajętych) stanowi wielokrotność stawki najniższej (dot. budynków mieszkalnych), jest ponad 33 razy wyższa.

Stawka podatkowa podgrupy „budynki pozostałe” jest ponad 11 razy wyższa niż stawka preferencyjna dla budynków mieszkalnych. Ma to istotne znaczenie dla niektórych podatników, w szczególności zajmujących się statutowo zasobem mieszkaniowym i gospodarką nieruchomościami mieszkalnymi, w tym dla spółdzielni mieszkaniowych i TBS.

Przypomnijmy, że rada gminy została wyposażona w prawo do różnicowania stawek podatkowych, jednakże wyłącznie na warunkach ustawy, tj. dla:

• budynków w poszczególnych podgrupach, uwzględniając w szczególności ich lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek,
• budynków w poszczególnych podgrupach, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności, co nie dotyczy budynków mieszkalnych.

Ustalenie stawek podatku od nieruchomości ma na celu uwzględnienie sposobu wykorzystania określonej grupy przedmiotów, budynków i przyporządkowanie ich do odpowiedniej grupy podatkowej, o których mowa w ustawie. Zadanie przyporządkowania budynku lub jego części do określonej kategorii, podgrupy podatkowej, jest obowiązkiem podatnika. Organ podatkowy może to kwestionować w postępowaniu podatkowym.

Kiedy podatek od nieruchomości jak za budynek mieszkalny?

Pytanie jest istotne, ponieważ ustawa o podatkach i opłatach lokalnych (UPOL) nie zawiera definicji budynku mieszkalnego, choć w art. 1 a ust. 1 pkt 1 UPOL wskazuje, jak należy rozumieć używane w niej pojęcie „budynek”.

Budynkiem jest więc obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pytanie jest także istotne dlatego, że cytowana ustawa dla budynków mieszkalnych lub ich części przewiduje najniższą, preferencyjną stawkę opodatkowania, co według orzecznictwa nie powinno podlegać wykładni rozszerzającej. Zatem, czy możemy przyjąć definicję z prawa budowlanego i jego przepisów wykonawczych?

Przypomnijmy, że według rozporządzenia ministra infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, budynki mieszkalne to budynki mieszkalne wielorodzinne i jednorodzinne.

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt VII SA/Wa 1164/10, stanowi, że „nie jest budynkiem mieszkalnym budynek, w którym funkcja usługowa jest dominująca, a mieszkalna stanowi funkcję fragmentaryczną, tak jak nie jest budynkiem mieszkalnym wiejska szkoła, czy przychodnia zdrowia, w kubaturze której ulokowano kilka mieszkań”.

Studium przypadku

Warto przyjrzeć się sporowi z organem podatkowym, dotyczącym tego, czy budynki zamieszkania zbiorowego (np. bursy) są budynkami mieszkalnymi w rozumieniu ustawy. Jeśli uznać, że są to budynki mieszkalne, to uzasadnione byłoby opłacanie przez skarżącego podatku od nieruchomości w wysokości przewidzianej dla nieruchomości mieszkalnych, a jeśli są to budynki innego rodzaju, to skutkowałoby zastosowaniem stawki podatkowej określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy dla budynków pozostałych, innych niż mieszkalne.

Kwestię tę rozstrzygał WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 25 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3891/14, który orzekł: „Budynek internatu jest budynkiem zamieszkania zbiorowego, nie zaś budynkiem mieszkalnym. Wprowadzenie tego zróżnicowania oznacza, że pod względem technicznym budynek mieszkalny i budynek zbiorowego zamieszkania różnią się od siebie w sposób na tyle znaczący i istotny, że konieczne było stworzenie dla nich osobnych kategorii. W konsekwencji zaś nieuprawnione jest utożsamianie obu tych kategorii budynków na gruncie ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych”.

Zdaniem sądu, organy podatkowe zasadnie do opodatkowania budynków zamieszkania zbiorowego zastosowały stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e UPOL). Budynki zamieszkania zbiorowego, w tym bursy, nie są budynkami mieszkalnymi w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Według sądu, dla oceny charakteru takich budynków mają zastosowanie przepisy prawa budowlanego i wykonawcze.

Zgodnie z § 3 pkt 5 rozporządzenia ministra infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, budynki zamieszkania zbiorowego zostały określone odrębnie od budynków mieszkalnych. Zgodnie z tym przepisem, przez budynek tego rodzaju należy rozumieć budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy, dom wycieczkowy, schronisko młodzieżowe, schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także budynek do stałego pobytu ludzi, w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny.

W świetle zatem przepisów szeroko rozumianego prawa budowlanego, budynek internatu jest budynkiem zamieszkania zbiorowego, nie zaś budynkiem mieszkalnym.

Waga ewidencji gruntów

W przypadku podatku od nieruchomości odstępstwem od zasady swobodnej oceny dowodów jest art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, nakazujący przy wymiarze podatku uwzględnić dane z ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli jednak danych tych brak, przeznaczenie i funkcję użytkową budynku wykazać można wszelkimi prawnie dopuszczalnymi dowodami.

Podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tak więc decydujące znaczenie dla obciążenia podatkiem ma klasyfikacja budynku uwidoczniona w tej ewidencji. „Art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e UPOL w związku z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego (PGK) nie pozostawia wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków; organy podatkowe, ustalając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji” – wynika z wyroku NSA w Warszawie z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3470/13.

Czy domek letniskowy to mieszkanie?

Kolejne pytanie, to czy do określenia charakteru budynku można powoływać się na Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych (PKOB), która mówi, że za budynek mieszkalny uważa się budynek, w którym jest co najmniej 50% funkcji mieszkalnej. Odpowiedzi na to pytanie szukano podczas rozstrzygania sporu pomiędzy organem podatkowym a podatnikiem. Sąd miał rozstrzygnąć kwalifikację budynku letniskowego, co determinowało przyporządkowanie właściwej stawki podatku od nieruchomości.

Organy podatkowe uznały, że wyłączną podstawę dla dokonania tej kwalifikacji może stanowić ewidencja gruntów i budynków. W oparciu o dane z niej wynikające zastosowały w odniesieniu do budynku skarżących stawkę podatku przewidzianą dla budynków innych niż mieszkalne, a więc grupy budynków pozostałych. Podatnik wywodził w skardze, że decydujące znaczenie dla celu opodatkowania ma sposób użytkowania budynku.

Zdaniem organu odwoławczego, zasadnicze znaczenie dla przypisania konkretnemu budynkowi określonej funkcji na gruncie podatku od nieruchomości ma funkcja określona jako „główna” w ewidencji budynków, co wynika z art. 21 ust. 1 PGK, który przy wymiarze podatku odsyła do ewidencji gruntów i budynków. Ta z kolei na potrzeby ewidencji budowlanej określa przedmiotowy budynek jako „letniskowy”.

Wyjaśniono, że pozostałe ewidencje, tj. środków trwałych oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, nie są klasyfikacjami prowadzonymi według zasad ewidencji gruntów i budynków. Są one prowadzone na podstawie przepisów ustawy o statystyce publicznej. Zdaniem organu odwoławczego, akty te nie stanowią przepisów prawa podatkowego i nie mogą być wykorzystywane do ustalania wymiaru podatków.

Tę kwestię, tj. ustalenie dla potrzeb kwalifikacji podatkowych budynku, rozstrzygnięto w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1261/16, orzekając: „Dla ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości dla budynku, opisanego w ewidencji gruntów i budynków jako »dom letniskowy« (główna funkcja), organy podatkowe powinny przede wszystkim ustalić podstawową funkcję użytkową budynku. Ta bowiem jego cecha pozwala na zaklasyfikowanie go do odpowiedniego rodzaju. Aby uznać dany budynek za budynek mieszkalny należy ustalić, czy zaspakaja on podstawowe potrzeby mieszkaniowe właściciela i osób mu bliskich”.

W uzasadnieniu wyroku, sąd co do zasady podzielił stanowisko organów podatkowych, że podatek od nieruchomości, rolny i leśny ustalany jest w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni, które to dane są wiążące dla organu podatkowego. Jednakże stwierdził, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków nie są wystarczające dla ustalenia charakteru budynku będącego przedmiotem opodatkowania. Wprawdzie, jak ustalono, z danych ewidencji gruntów i budynków wynika, że główna funkcja kwalifikowanego budynku została określona jako „dom letniskowy”, ale wbrew jednak stanowisku organów podatkowych sam ten fakt nie przesądza, że budynek ten nie jest budynkiem mieszkalnym.

Uwarunkowania techniczne obiektu nie są więc jedyną przesłanką kwalifikacyjną i nie mogą przesądzić o uznaniu danego obiektu za budynek mieszkalny bądź budynek „pozostały” w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e UPOL.

Dla potrzeb ustawy podatkowej istotne jest też faktyczne spełnianie przez budynek określonych funkcji. Jeśli bowiem obiekt jest wykorzystywany na potrzeby mieszkaniowe, faktycznie zaspokaja potrzeby mieszkaniowe, to powinien być zakwalifikowany i uznany – dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości – za budynek mieszkalny. Fakt zatem, że budynek został zakwalifikowany jako letniskowy (poprzez wskazanie takiej jego głównej funkcji) na gruncie przepisów prawa budowlanego nie przesądza, że nie może on być budynkiem mieszkalnym na gruncie ustawy podatkowej.

Podobnie orzekł NSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1726/06. W uzasadnieniu wyjaśnił, że „kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UPOL, jest kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Oznacza to, że w rozumieniu ustawy podatkowej budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu budynku mieszkalnego tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc tym samym zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkalnych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych czy w celu lokaty kapitału)”.

Wywiedziono tam też intencje ustawodawcy stwierdzając, że analiza stawek zawartych w art. 5 UPOL prowadzi do wniosku, że założeniem prawodawcy było mniejsze obciążenie fiskalne obiektów zaspokajających podstawowe potrzeby życiowe. Nie bez znaczenia dla powyższej argumentacji jest też charakter analizowanego podatku, który jest podatkiem o charakterze majątkowym i wymaga uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku.

Powyższy pogląd jest powszechnie prezentowany w najnowszym orzecznictwie, np. w wyroku NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK/180/14, wyroku WSA w Olsztynie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 804/15, wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 761/14, uchwale NSA z dnia 17 października 2001 r., sygn. akt FPK 9/01.

Tak więc zgromadzony materiał dowodowy w postępowaniu podatkowym nie upoważnia organów podatkowych do jednoznacznego stwierdzenia, że należący do skarżących dom jest domkiem rekreacyjnym, a nie budynkiem mieszkalnym nadającym się do zamieszkania przez cały rok i w ten sposób wykorzystywanym. Nie można ograniczać się wyłącznie do analizy danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, pomijając fakt, że dom letniskowy może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych, jeżeli jest on przeznaczony do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Co z podatkiem od budynków mieszkalnych zajętych na działalność w spółdzielni?

Z art. 5 ust. 2 lit. b ustawy wynika, że jeśli budynek mieszkalny jest zajęty w całości lub w części na działalność gospodarczą, to podatnik powinien go opodatkować według stawki najwyższej, a więc ponad 33 razy wyższej niż stawka preferencyjna. Chodzi o działalność wykonywaną w sposób pośredni lub bezpośredni przez przedsiębiorców, chociaż ustawa tego pojęcia nie definiuje. Pojęcie to wyjaśniono dopiero w najnowszym wyroku WSA w Opolu z dnia 10 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 505/16, stwierdzającym, że skoro w przepisach ustawy nie została zawarta samodzielna definicja przedsiębiorcy dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości i w tym zakresie ustawa ta nie odsyła też do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, to pojęcie „przedsiębiorcy” należy wykładać z uwzględnieniem rozwiązań przyjętych w innych, właściwych dla statusu danego podatnika obowiązujących aktów prawnych. Przedsiębiorcą więc jest m.in. spółdzielnia mieszkaniowa, TBS, spółka prawa handlowa oraz inne podmioty.

Chodzi zatem również o budynki spółdzielni mieszkaniowej lub budynki innego podmiotu zajętego na działalność gospodarczą. Spółdzielnia mieszkaniowa uważana jest za przedsiębiorcę i dlatego jest zobligowana do płacenia podatku od nieruchomości według najwyższej stawki podatkowej dla budynków od wszystkich lokali, które nie stanowią lokali mieszkalnych.

W sytuacji, gdy spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą w budynku mieszkalnym, w którym mieszczą się pomieszczenia zarządu spółdzielni lub administracji spółdzielni, to według orzecznictwa te części budynku należy opodatkować stawkami właściwymi dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, a więc najwyższymi.

NSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 925/12, orzekł, że „skoro część budynku zajęta jest na prowadzenie działalności gospodarczej, to uzasadnione jest ustalenie w tej części podwyższonej stawki podatku od nieruchomości zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b UPOL”.

Natomiast NSA w Warszawie w wyroku z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1068/10, postanowił: „Opodatkowanie będących w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowej budynków lub ich części według stawek podatku od nieruchomości właściwych dla budynków mieszkalnych albo dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej uzależnione jest od tego, czy budynki te (lub ich części) służą tylko zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (i innych potrzeb, w rozumieniu art. 1 ust. 1 USM) członków spółdzielni i ich rodzin, czy też służą także innym celom, o czym świadczy ich wynajmowanie podmiotom zewnętrznym”.

Według orzecznictwa, opodatkowanie będących w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowej budynków, kwalifikowanych jako mieszkalne, a związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, uzależnione jest od tego, czy budynki te lub ich części zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 UPOL.

„Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie będą mogły być jednak uznane te części budynku, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez spółdzielnię (lub innego właściciela będącego przedsiębiorcą) do korzystania osobom trzecim dla zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych (zajęcie na cele mieszkalne), nastąpiło w ramach gospodarczej działalności spółdzielni mieszkaniowej, jak również innego przedsiębiorcy (np. w drodze komercyjnego najmu lokalu mieszkalnego)” – wynika z wyroku WSA w Opolu z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Op 371/16.

Stawki podatku wykazane w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b UPOL zostały uzależnione od zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, podkreślając konieczność wykorzystywania danej nieruchomości, choćby w sposób pośredni, dla celów przedsiębiorstwa. Nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel. Tak więc sam fakt posiadania, bez odniesienia się do kwestii wykorzystywania lub możliwości wykorzystania w ramach „tej działalności” gruntów, budowli czy budynków nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Fakt, że działalność w jednym z jej aspektów wiąże się z kulturą, nie pozbawia jej cech działalności gospodarczej, czego potwierdzeniem może być wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 11 października 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 381/16.

Co do tego, czy zajęcie na cele działalności gospodarczej ma charakter bezpośredni czy też pośredni wyjaśniono w wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1673/11: „Bez wpływu na obowiązek podatkowy właściciela jest okoliczność czy to właściciel nieruchomości we własnym imieniu i na własny rachunek, czy też najemca, zajmują daną część budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Fakt zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej przez najemców – posiadaczy zależnych, ma wpływ na określenie wysokości stawki podatku od nieruchomości”.

Jak opodatkować budynki zajęte na udzielanie świadczeń zdrowotnych?

Studium przypadku dotyczy stosowania opodatkowania w częściach budynku, związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń. Dla zastosowania stawek podatku od budynków lub ich części określonych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d UPOL (chodzi o podgrupę budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych) – związek budynku lub jego części określony w pojęciu „zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych” musi być bezpośredni.

Pojęcie „zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych” należy wiązać z bezpośrednim związkiem pomieszczeń budynku z udzielaniem tego rodzaju świadczeń. Nie mieszczą się w jego ramach pomieszczenia o charakterze administracyjnym, gospodarczym i socjalnym, a także związane z zamieszkiwaniem oraz wyżywieniem kuracjuszy sanatorium.

Dla opodatkowania budynków lub ich części „preferencyjną” stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d UPOL, niezbędne jest ustalenie, czy budynki te są związane (pozostają w związku) z prowadzeniem działalności leczniczej w zakresie świadczeń zdrowotnych i są zajęte (faktycznie lub prawnie) przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych.

Na tym tle powstał spór z organem podatkowym, rozstrzyganym przez WSA w Lublinie wyrokie z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 910/16. Sąd orzekł, że „dla opodatkowania budynków lub ich części »preferencyjną« stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d UPOL niezbędne jest ustalenie, czy w danej nieruchomości prowadzona jest działalność lecznicza w zakresie świadczeń zdrowotnych i jest ona zajęta (faktycznie lub prawnie) przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych.

Stawka podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d UPOL może być stosowana również przez takiego podatnika – właściciela budynku, który sam nie udziela świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, lecz wynajmuje budynek lub jego część innym podmiotom, udzielającym takich świadczeń na powierzchni, będącej przedmiotem najmu”.

Podobny wyrok wydał WSA w Białymstoku w dniu 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 1377/15.

Kategoria „budynki pozostałe”

Jakie budynki należy zakwalifikować do grupy „budynków pozostałych”, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego? Do grupy tej zalicza się różne budynki, niezaliczane do grup poprzednich, w tym garaże wolnostojące, garaże wyodrębnione, budynki letniskowe. Przypomnijmy, że według orzecznictwa NSA zawsze garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e UOPL.

Według wyroku NSA w Warszawie z dnia 7 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2138/12: „W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 UPOL garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy, tzw. pozostałe”. Ten pogląd został również wyrażony w uchwale 7 sędziów NSA 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11.

Podatek od apartamentu na cele turystyczne

Wokół opodatkowania nieruchomości wynika wiele sporów. Sprawą zasad opodatkowania wyodrębnionego lokalu niemieszkalnego – apartamentu w budynku mieszkalnym, przeznaczonego na cele turystyczne, zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie. Chodziło o zakwalifikowanie tegoż apartamentu do podgrupy podatkowej, dla określenia stawki podatkowej. Na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków oraz księgi wieczystej NSA ustalił w spornej sprawie, że lokal jest niemieszkalny, ma charakter apartamentu z przeznaczeniem na cele turystyczne. W odwołaniu skarżący zakwestionowali zasadność uznania lokalu za niemieszkalny, podnosząc, że takiej kategorii lokali, w tym lokali przeznaczonych na cele turystyczne, nie przewidują przepisy prawa lokalowego oraz że nabyty lokal będzie służył zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

W ocenie NSA nie budziło wątpliwości, że w ewidencji gruntów i budynków, budynek jest ujęty jako niemieszkalny. Zasadne było więc zastosowanie stawki podatkowej właściwej dla budynków pozostałych, a nie budynków mieszkalnych, także dlatego, że skarżący zaspokajał swoje potrzeby mieszkaniowe w innymi miejscu i w innej nieruchomości. W tej sprawie NSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3470/13, orzekł: „Lokal niemieszkalny może być objęty niższą stawką podatkową tylko w drodze wyjątku. Jedynie wtedy, gdy właściciele stale w nim przebywają i tu jest ich centrum życiowe”.

Opodatkowanie gruntów

Wszystkie grunty posiadane przez podatnika podlegają opodatkowaniu niezależnie od innych przedmiotów opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowi ich powierzchnia liczona według ewidencji podatnika, która musi być zgodna z ewidencją gruntów i budynków oraz z księgą wieczystą nieruchomości.

Opodatkowaniu, jako grunty związane z działalnością gospodarczą, nie podlegają grunty związane z budynkami mieszkalnymi (obowiązujący od dnia 1 stycznia 2016 r. art. 1a ust. 2a pkt 1 UPOL). Grunty związane z budynkami mieszkalnymi są wyłączone z grupy gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, co de facto oznacza opodatkowanie ich według niższych stawek podatkowych.

Dla celów opodatkowania gruntów, jako odrębnego przedmiotu opodatkowania, ustawodawca ustalił 4 podgrupy (kategorie):

• kategoria gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (w roku 2017 stawka maksymalna – 0,62 zł od 1 m² powierzchni),
• kategoria gruntów pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych (w roku 2017 stawka maksymalna – 4,58 zł od 1 ha powierzchni),
• kategoria gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (w roku 2017 stawka maksymalna – 0,30 zł od 1 m² powierzchni),
• kategoria gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie o rewitalizacji, położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym, obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tegoż planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego (w roku 2017 stawka maksymalna – 3 zł od 1 m² powierzchni).

Warto zwrócić uwagę, że kategoria gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z najwyższą stawką podatkową, zakwalifikowana została „bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków”.

Grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, inaczej niż użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, niezależnie od tego, czy w danym momencie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a UPOL. Dotyczy to również sytuacji, gdy działalność jest prowadzona na tych gruntach okresowo. Potwierdził to wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 36/16.

Jak opodatkować grunt związany z budynkiem mieszkalnym?

Ustawodawca potraktował grunty związane z budynkami mieszkalnymi w sposób specyficzny, ponieważ grunt pod budynkami mieszkalnymi zawsze należy obciążać według stawek właściwych dla gruntów „pozostałych”, nawet wtedy, gdy część budynku mieszkalnego jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. W myśl bowiem art. 1a ust. 2a pkt 3 UPOL, grunty związane z budynkami mieszkalnymi nie są zaliczane do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według orzecznictwa, dopiero w przypadku zajęcia całego budynku na prowadzenie działalności gospodarczej budynek traci charakter budynku mieszkalnego, a w związku z tym grunt pod tym budynkiem powinien być traktowany jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, co oznacza konieczność zastosowania najwyższych stawek.

Novum: podatek od gruntów na obszarze rewitalizowanym

Z dniem 1 stycznia 2016 r. ustawą z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji wprowadzono do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zmianę polegającą na wyodrębnieniu kategorii gruntów niezabudowanych, objętych obszarem rewitalizacji, do których stosuje się szczególną stawkę podatku od nieruchomości. Chodzi o grunty przeznaczone według miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do danych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono na nim budowy zgodnie z przepisami Prawa budowlanego.

Wprowadzenie do ustawy podatkowej nowej kategorii gruntów z podwyższonymi stawkami podatku ma z założenia mobilizować inwestorów do realizacji rewitalizacji według przyjętych dla tego obszaru miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego.

Chcesz być na bieżąco? Zapisz się do naszego newslettera!